目前，我国国有企业会计管理体制的改革，主要有三种思路：第一种思路是实行会计委派制，即把国有企业会计人员从企业中独立出来，由政府向国有企业委派，强化会计监督。

第二种思路是实行适度控制，政府对国有企业会计人员人事管理进行干预，国有企业会计人员的变更必须经政府有关部门批准，适度强化会计监督。

第三种思路是实行间接控制，即会计回归企业，强化会计管理，政府通过完善相关法规，对企业会计实行间接指导、控制。

我国国有企业会计应采用何种管理体制，笔者认为，应从会计本质出发，结合我国国情来进行选择。

一、企业会计职能的定位

会计职能是会计在经济管理中所具有的功能，马克思曾指出，会计是对生产“过程的控制和观念的总结”。

会计理论界对这种观点的理解见仁见智。

笔者认为，“控制”不仅是在生产过程中进行日常监督和事后进行定期检查，更重要的是有事先周密的计划和妥善的安排，制订出切实可行的、经过努力可以达到的目标成本（如定额成本、标准成本）和费用预算，以及有关的财务成本计划，作为控制生产过程的依据，力求做到精打细算，节约开支，不断降低成本，以一定的劳动消耗取得*5的经济效果，因此，“过程的控制”可以理解为管理；对于“观念的总结”，不仅是指应用观念上的货币来反映生产过程的一切经济活动，计算它的经济效果，还要总结出经验教训，分析实践中存在的缺点和问题，提出合理化建议，供领导作决策时参考，并随时把会计资料中的经济信息反馈给有关部门，用来采取措施，改善经营管理，促进经济发展，因而，“观念的总结”可以理解为反映。

因此笔者认为，我国国有企业会计职能应为管理和反映。

二、企业会计目标的定位

会计目标，指会计活动应达到的境地或标准。

会计目标的确定主要取决于两个因素：社会需要会计干什么和会计能够干什么。

这两个因素的内容均取决于会计职能，并随社会政治、经济环境的不同而有所变化。

我国国有企业会计职能为管理和反映，加上搞活国有企业是我国经济体制改革的重中之重，这就决定了我国国有企业会计目标不能像西方会计那样只是“公正的反映”，它应该有更为深刻的内涵。

会计管理是会计的本质特征，因此，具有中国特色的企业会计目标，首先是基于会计管理职能，提高企业的经济效益；其次是基于会计反映职能，满足各有关方面对企业信息的需求，客观公正地反映企业的相关信息。

经济资源的有限性和人类生产的无限性，客观地要求人们合理地分配和有效地使用经济资源，同时要求人们对企业的生产经营活动进行真实的计量和反映，会计的发展过程也就是追求经济效益的过程；现代会计反映和控制的目标之一就是成本效益*3化，以最小的成本获取*5的效益，并通过对会计方法的变革和发展达到这个目标。

所以说我国国有企业的会计目标不仅是公正反映企业的经营状况，更重要的在于提高企业经济效益。

三、对企业会计主体的思考

我国《企业会计准则》第四条规定：“会计核算应当以企业发生的各项经济业务为对象，记录和反映企业本身的各项生产经营活动。”也就是说，我国国有企业会计应以企业为主体，而不能以企业所有者（投资者）为主体。

所有权与经营权的分离，导致了现代化企业制度的诞生，使企业由负无限责任向负有限责任转化，同时也使企业会计主体发生了变更。

在独资和合伙企业中，投资者称为业主，企业本身不具有法人资格，业主以自然人身份直接行使企业的一切权利和义务，企业的资产和负债也就是业主的资产和负债，业主对企业债务承担无限责任。

在这种情况下，企业会计的核算范围显然被扩大了，它不仅限于企业本身的业务，还应包括业主本身的业务。

所以，独资和合伙企业的会计实际上是以业主为主体，直接为业主服务。

传统的国有企业是由政府[*{7}*]投资的独资企业，政府大量使用行政手段而非法律手段直接插手企业会计业务，如前几年的“拨改贷”、“贷改投”等等，使得国有企业会计核算、反映很多不是从企业的实际出发，而是从政府命令出发，这在很大程度上为目前企业会计信息失真提供了一定的社会基础。

现代企业制度是建立在两权分离的基础上的，企业的资产、负债、资本是企业法人的资产、负债和资本，而不是投资者的资产、负债和资本。

投资者仅以出资额为限对企业债务承担有限责任。

这样就将企业的业务同投资者的业务严格区分开来，使得企业成为会计主体，会计直接为企业服务。

国有企业改革的方向是把非法人的国有独资企业改造成具备法人资格的现代企业，使会计回归企业，会计主体由政府转变为企业，会计由为政府服务转向为企业服务，致力于提高企业的经济效益，并对外客观地反映企业的经济信息。

四、对会计回归企业的思考

（一）我国经济体制改革对会计管理体制的影响

目前，我国经济体制改革遇到的*5障碍之一就是作为国民经济基础的国有企业缺乏活力。

一是企业体制陈旧，政企不分，产权不清，这是窒息国有企业活力的根本因素，这也导致了企业会计主体错位。

建立现代企业制度是国有企业体制改革的方向，这必然要求会计主体回归企业。

二是国有企业管理不善，使得企业不能有效营运。

在企业管理中，人们越来越意识到会计人员进行的理财管理已成为企业管理的中心，强化会计管理已是国有企业发展的大势所趋，会计回归企业也成为历史的必然。

（二）经济监督与会计监督

1.经济监督层次的划分。

企业的经济监督主要存在以下三个层次。

①政府对企业的监督。

企业作为市场经济的主体，主要以盈利为目的，企业在追求自身利益的同时，可能会损害社会的利益，如对外提供虚假信息、偷漏税款等。

这些问题是市场机制本身很难解决的，需要政府行使社会管理职能，利用法律手段，对企业进行监督，这种监督是通过政府的财政、税务、工商、审计、海关、物价等部门进行的。

②企业投资人对企业经营者的监督。

这种监督主要有两种方式：一种是间接监督，即通过监事会对经营者日常活动进行监督。

并根据法律规定，利用社会审计等对经营者的行为进行监督。

另一种是直接监督：即投资人利用股东大会（或股东会）直接对企业经营活动进行监督。

③企业经营者对企业具体经营活动的监督。

此层次的监督实际上是企业管理行为。

经营者通过对各职能部门的监督，使各职能部门的行为符合自己的经营目标，从而保证企业总体经营目标的实现。

此层次的监督是通过会计部门对其他各职能部门的会计监督，以及各职能部门之间依据部门职能相互监督，最后由经营者进行管理协调而实现。

2.关于会计监督。

对企业经济监督层次的划分，使我们可以清楚地了解会计监督的地位。

会计监督实际上是一种单位内部自我约束机制。

我们还应澄清以下几点认识。

①现代企业中的会计监督与传统独资企业中会计监督的区别。

会计人员只有经授权才能进行体现授权者意志的会计监督。

在独资企业中，业主是所有者，也是经营者，授权者是业主；在传统的国有独资企业中，政府集管理者与企业业主于一身，会计监督的授权人是政府，结果造成了会计人员的双重身份和工作中的两难境地；而在现代企业中，会计主要为企业管理服务，企业经营者成为会计监督的授权人，企业会计人员在管理与反映过程中，贯彻经营者意图，实施会计监督。

②会计监督的目的。

会计监督的初始目的是确保会计信息的决策有用性，即会计信息的可靠性与相关性，直接目的是为企业管理服务，最终都是为了提高企业经济效益。

③会计监督与审计监督。

我国建国后30多年没有审计，会计人员被赋予了监督职能，代行审计职能。

1983年我国重建审计以来，由于审计力量薄弱等原因，审计尚不能对我国的全部企业的经济活动进行有效的审计监督，而会计对企业经济活动全过程都能控制，这使得许多人在思想上自觉不自觉地让会计承担了审计的职能，模糊了会计监督与审计监督的界限。

所以，我们要严格划分会计监督与审计监督的界限，大力发展审计监督，让会计监督走出审计监督的圈子，回归企业。

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