在对金融企业的税务检查中，税务人员发现不少企业所得税申报中贷款呆账的核销、收回和准备金的计提、调整非常混乱，企业会计人员对此类业务的税收政策理解不深，造成少缴税款，导致极大的税收风险。

针对这种情况，本文举例说明金融企业贷款呆账及准备金业务的税务处理。

案例

某金融企业2009年期初贷款余额1800000万元（假设全部符合准备金计提条件，下同）；期末贷款余额2000000万元，其中符合条件的涉农和中小企业贷款关注类5000万元、次级类3000万元。

2009年，该企业核销贷款呆账20000万元，其中19000万元符合财产损失审批条件并且取得税务机关审批手续。

从以往年度核销的呆账中收回500万元。

期初该企业贷款准备金余额36000万元，本期计提准备金23500万元，期末余额40000万元。

截至2008年度申报所得税时，累计税前扣除贷款准备金18000万元。

分析

一、案例中核销贷款呆账，属于企业非自行计算扣除的财产损失范围，应由有权税务机关进行审批。

税务机关在审批中，审查企业提报资料，确认符合手续的贷款呆账有19000万元。

同时，税务机关在审批中，应按照财政部、国家税务总局《关于金融企业贷款损失准备金企业所得税前扣除有关问题的通知》（财税[2009]64号）的要求，确认已在税前扣除的贷款损失准备余额。

案例中为18000万元，尚有1000万元（19000－18000）不能被准备金覆盖，可在当年据实扣除。

税务机关应在审批结果中明确“发生呆账19000万元，冲减准备金18000万元，当年可税前扣除1000万元”。

二、企业所得税申报的相关要点。

（一）财产损失申报。

按照《企业财产损失税前扣除管理办法》（国税发[2009]88号）规定，除企业自行计算扣除的6类财产损失外，其他损失必须经税务机关审批，未经批准不得税前扣除。

企业在会计上核销呆账20000万元，应填列在附表3《纳税调整项目明细表》第四十二行“财产损失”第一列“账载金额”栏内；税务机关审批允许税前扣除1000万元，应填列在第二列“税收金额”栏内；账载金额大于税收金额，应调增20000－1000＝19000（万元）。

（二）准备金调整。

《企业所得税法》第十条第（七）项规定，未经核定的准备金支出，不得税前扣除。

该项政策体现在附表10当中，应先填列附表10《资产减值准备项目调整明细表》。

该表按照会计账载金额填列，贷款减值准备期初余额36000万元，填入第十四行“贷款损失准备”第一列“期初余额”；因呆账收回而转回的贷款损失准备500万元需要单独适用呆账收回的政策，应填入第二列“本期转回额”作为准备金政策的减项；本期计提的呆账准备金23500万元，填入第三列“本期计提额”；期末余额40000万元，填入第四列“期末余额”。

本期调整额＝“本期计提”－“本期转回”＝23500－500＝23000（万元），结果为正数，应为调增额。

该数据同时填入附表三第五十一行“准备金调整项目”的第三列“调增金额”栏内。

（三）税法规定准予税前扣除的准备金调整。

根据财税[2009]64号文件和财政部、国家税务总局《关于金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金税前扣除政策的通知》（财税[2009]99号）的规定，金融企业符合条件的贷款可以按照相关类别，按照规定比例计提准备金，并可在税前扣除，应单独对该项准备金进行处理。

根据规定，准予当年税前扣除的贷款损失准备＝本年末准予提取贷款损失准备的贷款资产余额×相应比例－截至上年末已在税前扣除贷款损失准备余额。

其中，截至上年末已在税前扣除贷款损失准备余额＝上年末累计税前扣除准备金额－财产损失税务机关批准冲减准备金额＝18000－18000＝0，因此，准予当年税前扣除的贷款损失准备＝（2000000－5000－3000）×1%＋5000×2%＋3000×25%－0＝19920＋100＋750＝20770（万元）。

在附表3中没有对该项政策准备专门空间，因此该项目应填列在附表3第五十行“其他”第二列“税收金额”中，并在第四列“调减金额”中作为调减项目。

（四）呆账收回调整。

根据《企业所得税法实施条例》第三十二条第三款规定，企业已经作为损失处理的资产，在以后纳税年度又全部收回或者部分收回时，应当计入当期收入。

以前年度允许税前扣除的呆账收回，应作收入处理。

由于附表3也没有对该项政策准备专门空间，因此以前年度收回呆账500万元应填入附表3第十九行“其他”第二列“税收金额”栏内，并作为调增项目填入第三列“调增金额”内。

经过以上几个步骤，就可以准确完成呆账和准备金业务的所得税申报。