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企业金融风险资产减值准备的税前扣除

风险资产减值准备税前扣除范围《财政部、国家税务总局关于金融企业贷款损失准备金企业所得税税前扣除有关问题的通知》(财税[2009]64号)规定，允许提取贷款损失准备的贷款资产包括：

(1)贷款(包括抵押、质押、担保及其他贷款)；(2)银行卡透支、贴现、信用垫款(包括银行承兑汇票垫款、信用证垫款、担保垫款等。

)、进出口票据、同业拆借等具有贷款特征的风险资产；(三)金融企业借出并负责对外偿还的国外贷款，包括国际金融组织贷款、外国买方信贷、外国政府贷款、日本国际协力银行无条件贷款和外国政府混合贷款。

目前，银行业资产负债表中的分类项目包括：发放贷款和垫款、拆借资金、买入返售金融资产等。

其中，贷款和垫款包括委托贷款。

由于委托贷款银行只收取费用，不承担风险，金融企业在计算税前可抵扣风险资产减值准备时，不应将委托贷款计入贷款和垫款。

如2008年末金融企业账户A的资产负债表，拆借资金余额120亿元，短期贷款余额560亿元，中长期贷款余额2200亿元，委托贷款180亿元，进出口票据560亿元，信用垫款60亿元，贴现90亿元。

2009年末，拆借资金余额150亿元，短期贷款余额650亿元，中长期贷款余额2800亿元，委托贷款210亿元，进出口票据620亿元，信用垫款80亿元，贴现110亿元(暂不包括其他风险资产余额)。

2009年初，风险资产余额为120 560 2200 560 60 90=3590亿元，不包括委托贷款180亿元。

2009年末，风险资产余额为150 650 2800 620 80 110=4410亿元，不包括委托贷款210亿元。

本年允许税前扣除的贷款损失准备是本年年末允许提取的贷款资产余额 1%-截至上年末已税前扣除的贷款损失准备余额=4，410 1%-3，590 1%=8.2(亿元)。

目前税法中没有明确买入返售金融资产是否属于贷款风险资产。

根据会计准则，买入返售金融资产是指金融企业从票据、证券、贷款等金融资产中筹集的资金。

先根据转售协议买入，然后以固定价格转售给卖方。

即买入返售金融资产包括买入返售收据、证券、贷款等。

在交易对手违约的情况下，金融企业有权取得应固定价格转售的票据、证券、贷款等资产的，应当按照资产的公允价值，借记“交易性金融资产”、“贷款”等科目。

根据财税[2009]64号文，交易性金融资产不属于税法风险资产，而贷款属于税法风险资产。

只有符合贷款特征的资产，才可以按规定在税前扣除减值准备。

扣除涉农中小企业贷款损失准备金；金融企业风险资产减值准备还包括涉农贷款和中小企业贷款减值准备。

《财政部、国家税务总局关于金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金税前扣除政策的通知》(财税[2009]99号)规定，涉农贷款和中小企业贷款风险分类后，按以下比例计提的贷款损失专项准备金，允许在计算应纳税所得额时扣除：

(一)利息贷款，计提比例为2%；(二)次级贷款，拨备比例为25%；(3)对于可疑类贷款，计提比例为50%；(四)损失贷款，计提比例为100%。

金融企业在执行财税[2009]99号文件时需要注意以下三个问题：

(一)涉农和中小企业贷款划分标准应适用税法。

财税[2009]99号文件规定的涉农贷款，是指《涉农贷款专项统计制度》中统计的农户和乡村企业及各类组织的贷款。

农民贷款是指所有

但在实践中，金融企业在发放贷款时，信用评价部门一般会根据国家统计局等部门制定的中小企业分类标准来确认中小企业贷款的分类。

该统计口径中中小企业的分类标准一般分为：销售额3亿元以下，总资产4亿元以下。

所以以上两者的统计口径并不统一。

企业在计算应纳所得税时，应根据税法规定进行调整，否则会提高税前扣除基数，影响计税的准确性。

(2)对同时符合涉农贷款标准和中小企业贷款标准的贷款的处理。

在实际操作过程中，金融企业会向农村中小企业贷款。

该贷款同时符合涉农贷款标准和中小企业贷款标准。

由于这两类贷款适用的税收政策是相同的，可以按照总量控制的方法，将贷款确认到其中一类，或者在两类贷款中分别确认，然后减去重复部分，避免重复计算。

例如，2009年金融企业B涉农贷款400亿元，二级贷款250亿元，可疑贷款60亿元，亏损10亿元。

对中小企业的贷款是关注类500亿，二级贷款300亿，可疑贷款80亿，损失6亿。

其中，上述两类贷款金额均符合涉农贷款和中小企业贷款，涉及关注类贷款70亿元，次级类贷款50亿元，可疑类贷款20亿元，损失3亿元。

去年税前扣除的专项贷款减值准备为145亿元。

其中涉农贷款减值准备85亿元，中小企业贷款减值准备60亿元。

涉农贷款损失专项准备金为4002%=8(亿元)，25025%=62.5(亿元)，6050%=30(亿元)，10100%=10(亿元)。

合计8 62.5 30 10=110.5(亿元)。

中小企业贷款损失专项准备金5002%=10。

（亿元），次级类300×25%=75（亿元），可疑类80×50%=40（亿元），6×100%=6（亿元）；合计为10+75+40+6=131（亿元）。

既符合涉农贷款又符合中小企业贷款计提的贷款损失专项准备金为关注类70×2%=1.4（亿元），次级类50×25%=1.25（亿元），可疑类20×50%=10（亿元），3×100%=3（亿元）；合计为1.4+1.25+10+3=15.65（亿元）。

本年度可税前扣除的贷款损失专项准备金为（110.5+131－15.65）－（85+60）=80.85（亿元）。

（3）不要遗漏正常类贷款税前扣除部分。

财税〔2009〕99号文件列举了涉农和中小企业贷款中关注类、次级类、可疑类、损失类四类特殊情形的贷款分类，其实，金融企业还存在一类为正常类贷款，文件未作列示。

由于涉农和中小企业贷款既属于专项贷款也属于金融业的贷款范围，因此，对于正常类贷款的部分仍然可以按照期末风险资产余额的1%计算可税前扣除的减值准备。

在计算此两类贷款减值准备税前可扣除金额时，需要将正常类涉农和中小企业贷款予以考虑，避免遗漏该项可税前扣除的1%部分。

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