个人转让已经实际缴纳出资的股权,在股权转让时,转让价格是否公允,在《股权转让所得个人所得税管理办法（试行）》中已经有明确规定,不再赘述.

如果个人转让的是认缴的股权,税务机关如何界定转让价格是否公允?

我们先看一个案例:

A公司注册资本100万元,甲和乙两个自然人分别认缴60万元（已实缴45万）和40万元（已实缴25万）.甲和乙拟将未实际出资的30万股以0元价格全部转让.股权转让上月A公司净资产140万元,A公司账面不存在土地使用权、房屋、房地产企业未销售房产、知识产权、探矿权、采矿权、股权等资产.

该案例所描述的情形,在实务中比较常见.这个案例涉及几个实务问题需要大家引起重视.

一、实缴股权和认缴股权并存的情况下,优先转让哪项股权

如果转让方个人的股权都是实缴股权,或者都是认缴股权,不存在这个问题.在既存在实缴股权,又存在认缴股权的情况下,个人转让股权是否要优先转让实缴股权,然后才能转让认缴股权?

这个问题在国家税收法律、法规及规章中没有明确规定.

所以,实务中在发生类似转让时,一定要在股权转让合同中明确,转让的股权到底是实缴股权还是认缴股权,对应的股数是多少.

二、认缴股权的公允价如何确定

如果该0元转让价格低于公允价格,则税务机关会按照公允价格界定股权转让收入,并以此为基础计算缴纳个人所得税.

针对上述案例,甲和乙转让认缴股权的公允价格该如何界定?

（一）观点1—公允价为60万元

此观点认为,A公司净资产140万元,对应的股数为70万股,按照67号公告的规定,每股公允价就是2元.将转让的股数30万股（无论是实缴还是认缴）与每股价格相乘,即可计算得出公允价格为60万元.

该观点的致命弱点就在于将实缴股权和认缴股权混为一谈,错误地将实缴股权的每股价格生搬硬套到认缴股权.按此观点,如果甲和乙转让全部100%股权,则公允价格就应该为200万元（100×2）.

而A公司的净资产总计才不过140万元!按照67号公告的原则,就A公司的实际情况,所有股东的全部股权公允价值最多也不可能超过140万元!

因此,观点1不可取.

（二）观点2—公允价51万元

该观点认为,如果要套用67号公告的精神,就需要把认缴的股数按1元价格先计入净资产额.这样A公司的净资产就是170万元,而不是140万元;对应的股数是100万股,而不是70万股.则:

转让30万认缴股权的公允价

=30×（140+30）÷（70+30）

=51万元

该观点看似合理,但也存在一个缺陷.就是认缴的股数为什么要按1元价格先计入净资产额,而不是其他价格.在理论上缺乏合理的解释.

（三）实务中的认定方法

个人转让注册在北京的公司股权时,被投资方公司需要向主管税务机关提交一张《个人股东变动情况报告表》.该表附件说明如下:

被投资企业股东出资有待缴（注:认缴）部分且待缴部分参与利润分配的,转让方股东转让股权对应的净资产额=个人实缴出资额+（资本公积+盈余公积+未分配利润）×转让比例

注:这里的个人实缴出资额应为个人转让的股权中,实缴股权所对应的实际出资额

按照上述原则,针对案例中的情况,如果甲和乙转让认缴的股权参与利润分配,则甲和乙转让的认股权对应的净资产额（即公允价）为:

甲和乙转让认缴股权的公允价

=0+（140-45-25）×30%

=21万元

如果甲和乙转让认缴的股权不参与利润分配,则甲和乙转让的认股权对应的净资产额（即公允价）为:

甲和乙转让认缴股权的公允价

=0+0

=0元